УСН за 2022 год: проверяем расчет авансовых платежей

Н.А. Мартынюк, старший эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Готовя декларацию по УСН за 2022 г., бухгалтеры среди прочего проверяют, правильно ли рассчитаны уплаченные в течение года авансовые платежи.

Возникают вопросы, требуется ли их перерасчет в тех или иных ситуациях.

В декларации нужно показать верные суммы авансов по налогу

Если в декларации указаны неверные суммы исчисленных авансов (а значит, и неправильно отражены уменьшающие налог суммы либо доходы и/или расходы - например, не в том отчетном периоде), плательщика могут оштрафовать на 10 тыс. руб. за грубое нарушение правил учета <1>. Под грубым нарушением понимается в том числе и систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное либо неправильное отражение в КУДиР или в декларации хозяйственных операций и иных объектов учета.

Вместе с тем ни штрафа, ни блокировки счета за неуплату или неполную уплату авансов по налогам не предусмотрено <2>. Единственное последствие - пени <3>.

Справка. Затребовать КУДиР инспекция вправе только:

• при выездной проверке <4>;
• при камеральной проверке уточненной декларации с уменьшением налога или увеличением убытка, представленной по истечении 2 лет со дня, на который пришелся крайний срок подачи первичной декларации <5>.

При обычной камеральной проверке декларации налоговики вправе истребовать только пояснения, если обнаружат в ней ошибки, противоречия или расхождения с имеющимися у них данными либо если в декларации заявлен убыток <6>.

Иногда фирмы и ИП специально не платят авансы по УСН или платят их не в полной сумме, зная, что по итогам года возникнет переплата в бюджет. Но и в этом случае в декларации следует показать верные суммы исчисленных авансов. Когда годовой налог меньше общей суммы авансов, инспекция обязана соразмерно снизить пени за их недоплату. А если разница между суммами уплаченных авансов и налогом за год нулевая либо отрицательная, то пеней вообще не должно быть. Это касается и случая, когда по итогам года надо уплатить минимальный налог <7>.

Когда перерасчет авансов не требуется

Это случаи, когда возникли новые обстоятельства, влияющие на сумму расходов или на ставку налога. Общий подход: на момент исчисления авансов все было сделано правильно, перерасчет делать не нужно. Вот несколько таких ситуаций.

Ситуация 1. На конец года получилось, что можно учесть больше нормируемых расходов, чем было учтено при расчете авансовых платежей. Например, в августе 2022 г. оплатили ДМС для работников на год вперед. При расчете аванса по налогу за 9 месяцев удалось учесть только часть стоимости страховки - в пределах норматива (6% от расходов на оплату труда) <8>. По итогам года с учетом добавившихся за IV квартал расходов на оплату труда в норматив укладывается уже вся стоимость страховки. Значит, можно включить в налоговые расходы в IV квартале не учтенный раньше остаток <9>. Пересчитывать аванс за 9 месяцев не требуется, несмотря на правило о том, что расходы признаются на дату оплаты <10>.

Если по итогам года расходы на ДМС не уложились в 6%-й лимит полностью, перенести остаток на следующий год нельзя.

Ситуация 2. Переезд в течение года в регион с другой ставкой налога. Ставка, по которой нужно исчислить налог за год в целом, определяется как установленная в том субъекте РФ, в котором зарегистрирован юридический адрес организации/место жительства ИП на конец года <11>.

Например, ИП зарегистрировался по новому месту жительства в регионе с другой ставкой налога в декабре 2022 г. По действующей в этом регионе ставке он должен рассчитать налог за весь 2022 г.

Но авансовые платежи за I квартал, полугодие и 9 месяцев, исчисленные по ставке региона, где было его прежнее место жительства, пересчитывать не нужно. Они в обычном порядке зачитываются при исчислении налога к доплате по итогам 2022 г.

В декларации в разделах 1.1 и 1.2 (в зависимости от объекта налогообложения) укажите <12>:

• ОКТМО по старому адресу - в строке 010;
• ОКТМО по новому адресу - для периода регистрации по новому адресу;
• прочерк - для остальных отчетных периодов.

В нашем примере старый ОКТМО нужно указать в строке 010, а новый - в строке 090. Если бы ИП переехал в сентябре, то новый ОКТМО следовало бы поставить в строку 060.

В строках 120 - 123 раздела 2.1.1 либо в строках 260 - 263 раздела 2.2 укажите ставку региона по месту нахождения организации/месту жительства ИП на конец соответствующего периода. Декларацию сдайте в новую ИФНС с указанием нового КПП.

Справка. Если ИП без работников в 2022 г. заключил ГПД с физлицом, но работы/услуги по такому договору начались только в 2023 г. и выплат по этому договору в 2022 г. не было, то взносы за себя можно учесть в уменьшение налога за 2022 г. без 50%-го ограничения <13>.

Ситуация 3. ИП-одиночка на УСН с объектом "доходы" принял работника в середине года. Даже если до конца года работник был уволен, налог за год ИП может уменьшить на взносы не больше чем наполовину <14>. Авансовые платежи, исчисленные к моменту найма работника и уменьшенные на взносы без учета 50%-го ограничения, пересчитывать не нужно <15>.

Правда, неясно, как это показать в декларации. В разделе 2.1.1 в строке 102 нужно поставить код "1" (налогоплательщик, производящий выплаты физлицам). Этот код предшествует всему блоку исчисленных авансовых платежей и налога за год. А код "2" (ИП, не производящий выплаты физлицам) для авансов за отчетные периоды до найма работника указать негде. Из-за этого в декларации получится противоречие между кодом "1" и способом расчета этих авансов. Скорее всего, инспекция запросит у ИП пояснения, и, по идее, их должно быть достаточно, чтобы не возникло претензий. Если же налоговики все-таки доначислят авансы и насчитают пени, их можно будет оспорить, сославшись на разъяснения Минфина.

 * * *

Если оказалось, что вы переплатили авансы в течение 2022 г., то исчисленную к доплате по итогам года сумму налога при перечислении в бюджет можно уменьшить на сумму переплаты. Все перечисленные в 2022 г. авансы по УСН зарезервированы на ЕНС. При получении инспекцией декларации за 2022 г. они будут высвобождены и зачтены в счет исполнения начисленных по декларации сумм <16>.

Внимание. Если ИП сменил прописку на регион, где ставка налога ниже, но живет и ведет бизнес там же, где и раньше, то применять пониженную ставку при расчете налога за год рискованно. Налоговики в таких случаях считают, что регистрация на новом месте носила формальный характер и действия ИП направлены исключительно на получение налоговый выгоды. И суд может с ними согласиться <17>.

--------------------------------

<1> ст. 120 НК РФ

<2> п. 3 ст. 58 НК РФ

<3> п. 3 ст. 75 НК РФ; п. 14 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 N 57

<4> п. 12 ст. 89 НК РФ

<5> п. 8.3 ст. 88 НК РФ

<6> п. 3 ст. 88 НК РФ

<7> п. 14 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 N 57; Письма ФНС от 13.01.2020 N СД-4-3/101@; Минфина от 30.10.2015 N 03-11-06/2/62714

<8> подп. 6 п. 1 ст. 346.16, п. 16 ст. 255 НК РФ; Письмо Минфина от 10.02.2017 N 03-11-06/2/7568

<9> п. 5 ст. 346.18 НК РФ

<10> п. 2 ст. 346.16 НК РФ

<11> Письма Минфина от 09.03.2016 N 03-11-11/13037, от 18.07.2012 N 03-11-06/2/88, от 09.07.2012 N 03-11-06/2/86

<12> пп. 3.2, 4.2 Порядка заполнения декларации, утв. Приказом ФНС от 25.12.2020 N ЕД-7-3/958@

<13> Письмо ФНС от 14.09.2022 N СД-4-3/12200@

<14> подп. 1 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ; Письмо Минфина от 27.03.2020 N 03-11-11/24497

<15> Письмо Минфина от 01.07.2013 N 03-11-11/24966

<16> ч. 6 ст. 4 Закона от 14.07.2022 N 263-ФЗ

<17> Постановление АС ЦО от 24.05.2022 N Ф10-1544/2022

Статья впервые опубликована в журнале "Главная книга" N 05, 2023