Как ИП уменьшить налог при УСН/ПСН на взносы: три примера от ФНС

А.Ю. Никитин, старший эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

До 2023 г. ИП уменьшали налог при УСН/ПСН на взносы за себя по факту их уплаты. С 2023 г., чтобы взносы считались уплаченными, надо было подавать заявление о зачете или поддерживать на ЕНС переплату. В конце концов этот механизм сочли неудобным и ввели задним числом (с 01.01.2023) новые правила: налог уменьшается на взносы, подлежащие уплате в налоговом периоде по УСН или в календарном году действия патента, без привязки к самой уплате. ФНС рассказала, как это работает.

ФНС определилась с порядком применения новых правил

В конце августа ФНС наконец разъяснила: ИП могут уменьшить авансы и налог при "доходной" УСН и/или налог при ПСН за 2023 г. на 1%-е взносы за тот же 2023 г., несмотря на то что срок уплаты этих взносов - 01.07.2024 <1>.

Строго говоря, это не согласуется с тем смыслом, который заложен в действующей редакции НК: 1%-е взносы за 2023 г. подлежат уплате в 2024 г., а значит, должны уменьшать налоги 2024 г. Поэтому о том, что 1%-е взносы за 2023 г. можно вычитать из спецрежимных налогов начиная с I квартала 2024 г., поначалу сообщила и ФНС <2>.

Но это идет вразрез с нормой НК, запрещающей введение задним числом такого правового регулирования, которое ухудшает положение налогоплательщиков <3>. А ведь многие ИП в I и II кварталах 2023 г. уже заплатили часть 1%-х взносов за 2023 г. и вычли эту сумму из налогов при УСН/ПСН. Законно ли заставлять их пересчитывать налоги из-за изменения законодательства с середины года?

Поэтому в итоге ФНС подошла к вопросу лояльно, разрешив учитывать 1%-е взносы за 2023 г. хоть в текущем году, хоть в следующем, полностью или же частями, и независимо от того, уменьшал ли ИП налог на эти взносы до вступления в силу июльских поправок в НК.

Надо понимать, что это случай-исключение, и с 2024 г. уменьшение будет идти строго по НК. То есть на 1%-е взносы за 2024 г. можно будет уменьшать налоги только начиная с I квартала 2025 г.

Недавно новые разъяснения появились на сайте ФНС, на промо-странице, посвященной ЕНС.

Налоговики обобщили сказанное ранее и прояснили некоторые спорные моменты. Итак, вот что они сказали:

• по новому порядку для уменьшения налога на взносы ИП за себя (включая 1%-е) не требуется наличие переплаты на ЕНС, не нужно подавать заявление о зачете или перечислять взносы отдельной платежкой с указанием КБК взносов;
• на фиксированные взносы за 2023 г. ИП вправе уменьшить только налоги за период 2023 г., несмотря на то что деньги с ЕНС в их уплату налоговая спишет 09.01.2024.

На 1%-е взносы за 2023 г. ИП может уменьшить налог (авансовые платежи по налогу) при УСН за 2023 г. и/или налог при ПСН по патентам, действующим в 2023 г. Но эти суммы нельзя будет учесть повторно при уменьшении налога при УСН и/или ПСН за налоговый период 2024 г.;

• ИП сам решает, как распределить взносы (в пределах суммы взносов, подлежащей уплате) между отчетными периодами по УСН и/или платежами по патентной системе;
• даже если в установленный срок взносы не будут уплачены (иначе говоря, на ЕНС плательщика по состоянию на 09.01.2024 или на 01.07.2024 не будет суммы, достаточной для уплаты взносов), пересчитывать налоги при УСН и/или ПСН не станут. Задолженность по взносам ИФНС будет взыскивать в общем порядке.

Как новый порядок работает на практике

ФНС привела следующие примеры уменьшения налогов при УСН/ПСН на взносы по новым правилам.

Пример. Уменьшение УСН-аванса на 1%-е взносы за 2022 г. и фиксированные взносы за 2023 г. у ИП без работников

Условие. ИП применяет УСН с объектом "доходы". Работников у него нет. Сумма дохода за 2022 г. составила 900 000 руб. Сумма исчисленного УСН-аванса за 9 месяцев 2023 г. - 70 000 руб.

По сроку 03.07.2023 предприниматель уплатил 1%-е взносы за 2022 г. в размере 6 000 руб. ((900 000 руб. - 300 000 руб.) x 1%).

Фиксированные взносы за 2023 г. (45 842 руб.) не уплачены.

Решение. ИП вправе вычесть из УСН-аванса за 9 месяцев 51 842 руб. (6 000 руб. + 45 842 руб.). То есть уплатить "упрощенный" налог он должен в сумме 18 158 руб. (70 000 руб. - 51 842 руб.).

Пример. Уменьшение УСН-аванса на 1%-е взносы за 2023 г. и фиксированные взносы за 2023 г. у ИП без работников

Условие. ИП без работников на "доходной" УСН. В III квартале 2023 г. ИП получил доход в сумме 800 000 руб. Ранее доходов не было.

Сумма исчисленного УСН-аванса за 9 месяцев составила 48 000 руб. (800 000 руб. x 6%).

Решение. Сумма доходов ИП в 2023 г. превысила 300 000 руб., и у него уже есть обязанность уплатить 1%-е взносы за 2023 г. в сумме 5 000 руб. ((800 000 руб. - 300 000 руб.) x 1%). Поэтому ИП может уменьшить сумму УСН-аванса на еще не уплаченные фиксированные взносы за 2023 г. (45 842 руб.) и часть 1%-х взносов за 2023 г.

Сумма УСН-аванса за 9 месяцев у ИП равна нулю, поскольку полностью покрывается взносами: 48 000 руб. - 45 842 руб. - 2 158 руб. (часть 1%-х взносов, которая может быть учтена) = 0 руб.

Если до конца года доходов у ИП больше не будет, то на оставшуюся часть 1%-х взносов за 2023 г. в сумме 2 842 руб. (5 000 руб. - 2 158 руб.) уменьшать ему нечего. Тогда он может учесть эту сумму при уменьшении УСН-авансов (налога) за налоговый период 2024 г.

Как это будет применяться для патентной системы? ИП без работников вправе уменьшить платеж по любому патенту, срок действия которого приходится на 2023 г., на фиксированные взносы за 2023 г., а также на 1%-е взносы за 2023 г., исчисленные исходя из потенциального дохода по полученным патентам (независимо от факта уплаты этих взносов).

Пример. Уменьшение УСН-аванса на погашенную задолженность по взносам за периоды до 2023 г.

Условие. ИП на УСН в августе 2023 г. уплатил задолженность по фиксированным страховым взносам за 2021 г.

Решение. ИП вправе уменьшить на погашенную задолженность УСН-аванс за 9 месяцев 2023 г.

Необходимо отметить, что при введении нового порядка уменьшения налога при УСН/ПСН на взносы предусмотрено переходное положение: на уплаченные в 2023 - 2025 гг. взносы за 2022 г. и более ранние периоды налог можно уменьшить по факту уплаты этих взносов.

Но, по сути, такая ситуация со взносами за 2021 г. и более ранние периоды возможна, только если ИП вообще не слишком охотно платит налоги, иначе говоря, практически не пополняет свой единый счет и на начало 2023 г. у него числилась недоимка. Иначе налоговики уже погасили бы такую задолженность из любых поступлений на ЕНС <4>.

А вот, например, для фиксированных взносов за 2022 г. это работает реально: если ИП не уплатил их до конца 2022 г., налоговики должны были списать взносы с его единого счета 09.01.2023. С этой даты взносы считаются уплаченными (при условии, что на ЕНС было положительное сальдо в достаточном размере). Значит, ИП мог уменьшить на эти взносы аванс по УСН за I квартал 2023 г. Или стоимость патента, действующего в 2023 г., причем даже если срок действия патента не включает дату уплаты взносов, например патент выдан на срок с 01.02.2023 по 30.06.2023.

Такие разъяснения по уменьшению налога при ПСН весной дал Минфин <5>. Правда, они касаются предыдущей, действовавшей всего полгода, редакции НК, согласно которой налог при ПСН уменьшался на взносы, уплаченные за календарный год в период действия патента <6>. Напомним, что эту редакцию некоторые эксперты ошибочно истолковали так: "патентный" налог уменьшается только на взносы, уплаченные в период действия конкретного патента. Но для взносов за 2022 г., фактически уплаченных в 2023 г., позиция Минфина сохраняет актуальность: неважно, когда в 2023 г. с ЕНС списали деньги на исполнение обязанности по уплате взносов за 2022 г. Уменьшить на них можно любой патент, срок действия которого приходится на 2023 г.

* * *

Действующая редакция НК не препятствует ИП уменьшить на еще не уплаченные взносы за себя уже уплаченные УСН-авансы. Поэтому, если очень нужны деньги, можно, к примеру, пересчитать авансовый платеж за I квартал и подать в ИФНС скорректированное уведомление об исчисленной сумме этого аванса.

--------------------------------

<1> Письмо ФНС от 25.08.2023 N СД-4-3/10872@

<2> Информация ФНС "Уменьшить налог по УСН и ПСН на страховые взносы за себя стало проще"

<3> п. 2 ст. 5 НК РФ

<4> п. 8 ст. 45 НК РФ

<5> Письмо Минфина от 15.03.2023 N 03-11-09/21978

<6> п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ (ред., действ. до 31.07.2023)

Статья впервые опубликована в журнале "Главная книга" N 20, 2023