ИП на ПСН снова спрашивают

А.Ю. Никитин, старший эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Иногда патент можно применять даже по продажам через Интернет. Некоторые налоговые не умеют считать "патентных" работников ИП. Заявление о прекращении деятельности по одному из патентов не всегда избавляет от необходимости пересчитать по нему налоги после превышения ПСН-ограничений. Эти и другие неожиданные "патентные" ситуации рассмотрим в нашей статье.

Когда по продажам в Интернете можно применять ПСН

У ИП небольшой магазин по продаже тканей, работает на патенте. Часть товаров продается через интернет-сайт. Нужно ли отчитываться по таким продажам по ОСН (заявление на упрощенку не подавал), так как розница через Интернет не подпадает под ПСН? Или достаточно патента, если ИП ведет офлайн-торговлю из магазина?

- Если ИП ведет торговлю на ПСН через магазин и одновременно использует эту торговую точку для дистанционной розничной продажи товаров (выдает в магазине заказы, оформленные через интернет-сайт), то такая интернет-торговля не выходит за рамки "патентной" деятельности. Соответствующие разъяснения дал Минфин <1>. В этом случае отчитываться по торговле через Интернет по ОСН предпринимателю не нужно.

Если же ИП просто продает товары через Интернет параллельно с розницей в магазине (отправляет покупателям товары, заказанные через сайт, и никак не задействует при этом торговую точку, не выдает в ней заказы), то возможны претензии налоговой. Ведь в общем случае интернет-торговля не относится к рознице для целей ПСН <2>. Так что в этом варианте безопаснее отчитываться по интернет-торговле по ОСН.

Совет. Даже если у ИП пока нет никакой деятельности, кроме "патентной", целесообразно иметь упрощенку в запасе. Ведь иначе любые операции, не подпадающие под ПСН (например, продажа коммерческого помещения), будут облагаться налогами по ОСН: НДФЛ и НДС.

Номинальное совмещение УСН и патента при отсутствии доходов, облагаемых "упрощенным" налогом, не обязывает ИП ни к чему, кроме подачи нулевой декларации по УСН по итогам года <3>.

Мнимое прекращение ПСН-бизнеса не спасет от пересчета налогов при слете с патента

В прошлом году у ИП было два патента на два магазина со сроком действия с 01.01.2022 по 31.12.2022 каждый. В одном из патентов обнаружили ошибку (занизили метраж торгового зала), в сентябре подали заявление о прекращении деятельности по нему и получили новый патент с верными данными. А в ноябре доход ИП превысил 60 млн руб., и ИП слетел с ПСН с начала года. Налоги за "патентный" период мы пересчитали по ОСН без учета закрытого патента, то есть без учета выручки по спорному магазину за январь - август. Но налоговики доначислили НДФЛ и НДС, говорят, что оснований не учитывать часть дохода при пересчете обязательств нет. Кто прав?

Справка. Истечение срока действия патента в течение года не препятствует ИП сразу же получить новый патент на тот же вид деятельности (к примеру, на тот же магазин). Дожидаться конца года в этом случае не нужно <4>.

- При слете с ПСН пересчитывать налоги по иному режиму в отношении патента, срок действия которого истек на дату наступления обстоятельства, послужившего причиной утраты права на применение ПСН, в самом деле не нужно <5>. Полагаем, что в общем случае это можно отнести и к ситуации, когда срок действия патента закончился досрочно, в связи с прекращением ИП деятельности, на которую этот патент был получен. Ведь налоговый период по такому патенту считается с даты начала его действия до даты, указанной предпринимателем в заявлении о прекращении "патентного" бизнеса <6>.

Но подходит ли это к вашему спору? По нашему мнению, нет. ИП фактически не сворачивал торговлю в спорном магазине и заявление о прекращении деятельности подал в нарушение норм НК. "Исправление ошибки" в патенте подобным способом нельзя считать правомерным. Если бы ИП не утратил право на применение ПСН, инспекция, вероятно, доначислила бы ему налог по первоначальному патенту.

А сейчас налоговики могут рассматривать подачу заявления о мнимом прекращении деятельности как попытку вывести из-под налогообложения по ОСН часть дохода: в сентябре ИП уже мог предполагать, что доход скоро превысит лимит. На наш взгляд, если налоговый спор дойдет до суда, то шансов на положительный вердикт у ИП немного.

Кстати, в этом случае инспекция и сама нарушила закон: в выдаче нового патента на магазин, в котором ИП свою деятельность только что прекратил, должны были отказать. Перейти на ПСН по виду деятельности, которым ИП перестал заниматься до истечения срока действия патента (в связи с чем "патентный" налог ему пересчитали), можно лишь со следующего календарного года <7>. Если патент выдан на конкретный магазин, то торговля в нем и рассматривается как самостоятельный вид деятельности, даже если у ИП есть другие торговые объекты на ПСН <8>.

Если в ПСН-бизнесе есть работники, налог по всем патентам можно уменьшить лишь наполовину

Я ИП, совмещаю ПСН и УСН, на 2023 г. оформил патент без наемных работников. Первый платеж по патенту уменьшил на взносы за себя до нуля. С сентября хочу взять патент на другой вид деятельности, и там будут работники.

В инспекции сказали, что в таком случае стоимость первого патента тоже нельзя будет уменьшить на взносы более чем на 50%. Так ли это?

- Да, налоговики правы. Ограничение на уменьшение налога при ПСН на взносы для ИП-работодателя применяется ко всем патентам, в период действия которых он использовал труд работников. Даже если работники привлекались в деятельности лишь по одному из патентов <9>. То есть если сроки действия патентов, на которых наемный труд используется и на которых не используется, пересекаются, 50%-е ограничение на уменьшение налога действует для всех патентов.

Поэтому в новом уведомлении на уменьшение "патентного" налога на взносы <10> при заполнении строки 030 листа А вы должны проставить признак "1" (налогоплательщик, производящий выплаты и иные вознаграждения физическим лицам), даже если будете подавать уведомление только в отношении первого патента.

В патенте указывают среднюю численность персонала, а не количество работающих

У нас есть патент на деятельность с работниками, на два человека. Принято четыре работника, все на полставки. В налоговой говорят, что считать сотрудников для целей применения ПСН необходимо "по головам", то есть патент по "лишним" единицам мы применяем неправомерно. Верно ли, что условия работы на полученном патенте мы не нарушаем?

- Налоговая неправа. Это можно подтвердить ссылкой даже на Порядок заполнения формы заявления на патент, где сказано следующее: "...в поле, состоящем из двух знакомест, указывается средняя численность наемных работников, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики в соответствии с пунктом 5 статьи 346.43 Кодекса" <11>. А лица, работающие на неполную ставку, включаются в расчет средней численности как раз с учетом отработанного времени <12>. Иными словами, два человека на полставки, отработавшие целый месяц, считаются за одного полностью занятого.

Минфин также разъяснял, что в заявлении на патент надо указывать среднюю численность наемных работников, привлекаемых для ведения деятельности, в отношении которой ИП планирует применять ПСН <13>.

Контролируемым показателем для применения ПСН является именно средняя численность наемных работников, а не их количество, что называется, пофамильно. И даже если средняя численность работников ИП вышла за рамки численности, на которую получен патент, но осталась в пределах 15 человек, об утрате права на применение ПСН речь не идет <14>. Правда, в таком случае ИП желательно заблаговременно приобрести патент на новые показатели бизнеса (если стоимость патента по виду деятельности поставлена в зависимость от количества работников) <15>. Но у вас такой проблемы нет: количество работников находится в пределах средней численности, на которую вы получили патент.

Получать патент по грузоперевозкам без собственных ТС рискованно

ИП на ПСН по грузоперевозкам, патент на три авто. Занимаюсь перепродажей транспортных услуг, оказанных сторонними организациями. Подпадает ли такая деятельность под патент? Правильно ли я не включаю доходы от нее в базу по налогу при УСН?

- Из вопроса не совсем понятно, получен ли у вас патент на собственные (арендованные) автомобили или же на автомобили третьих лиц, привлекаемых для выполнения договоров с заказчиком.

Справка. В давних разъяснениях Минфин допускал возможность привлечения вмененщиком субподрядчиков со своим транспортом - при условии, что автомобили субподрядчиков учитываются в расчете ЕНВД и общее количество ТС не превышает 20 (максимум ТС для транспортных услуг и на канувшем в Лету ЕНВД, и на ПСН) <16>. Но это очень спорный подход, и применять его по аналогии к ПСН точно не стоит: по договору субподряда ИП не приобретает права пользования, владения или распоряжения автотранспортом субподрядчика и у него нет никаких правовых оснований получать патент на такие авто.

Если вы совмещаете ПСН и УСН и, помимо грузоперевозок своими (либо арендованными) автомобилями, на которые получен патент, привлекаете для выполнения договоров с заказчиками третьих лиц, то однозначно должны уплачивать налог при УСН с доходов по таким договорам. Патент действует исключительно в отношении автомобилей, в нем названных.

Внимание. Налоговый кодекс не запрещает применять патент в отношении арендованных автотранспортных средств <17>.

Кроме того, если для грузоперевозок привлекаются третьи лица со своим автотранспортом, то высок риск налоговых претензий, так как под вопросом правомерность применения ПСН в отношении таких услуг в принципе. Даже если автомобили сторонних перевозчиков вписаны в патент.

Позиция Минфина по этому вопросу такова. Определения понятия "автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов" в НК нет. А в гражданском законодательстве договорные отношения в сфере оказания автотранспортных услуг регулируются нормами гл. 40 "Перевозка" ГК РФ. По договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется оплатить перевозку <18>. Все, что выходит за рамки таких правоотношений, не подпадает под ПСН <19>.

По этой же логике не признавалось за предпринимателями право на применение ЕНВД (и вероятно, не признают налоговики правомерным применение ПСН) по услугам транспортной экспедиции <20>.

Претензии могут быть и к ИП, который привлекает третьих лиц со своим транспортом по договорам субподряда: в таком случае речь идет об организации перевозок, а не об оказании услуг перевозки грузов по смыслу положений ГК <21>. К тому же сейчас Минфин считает, что ИП на ПСН вообще не вправе привлекать субподрядчиков <22>.

Иными словами, претензии налоговиков возможны в любой ситуации, когда сам ИП на патенте не имеет автомобилей в собственности или в пользовании и не исполняет свои обязательства перед заказчиком самостоятельно, а привлекает для этого третьих лиц.

В одном из налоговых споров, решенных в пользу ИФНС, судьи отметили, что ИП ежегодно получал патент на грузоперевозки на одно авто и уплачивал мизерную в соотношении с масштабами бизнеса сумму "патентного" налога. При этом в период действия патентов ИП привлекал для оказания услуг перевозки до 90 водителей со своим транспортом в обход ограничения по количеству наемных работников на ПСН <23>.

На несколько авто можно получить как один патент, так и разные

Хочу открыть ИП, грузоперевозки на двух машинах. Патент нужно оформить один на две машины или должен быть отдельный патент на каждое авто?

- Нормами НК вопрос с количеством патентов не урегулирован. Поэтому в общем случае можно и так, и так. То есть если в вашем регионе потенциальный доход установлен на единицу ТС, вы можете подать два заявления и получить, соответственно, два патента либо подать одно заявление и получить один патент на обе машины.

Но нужно смотреть условия регионального закона: региональные власти вправе установить потенциальный доход по грузовым перевозкам не только на единицу автотранспорта, но и на 1 тонну грузоподъемности <24>. К примеру, в Хабаровском крае для грузоперевозок размер потенциального дохода определяется в зависимости от грузоподъемности авто <25>:

• до 3 т включительно;
• от 3 до 5 т включительно;
• от 5 до 8 т включительно;
• от 8 до 25 т включительно;
• свыше 25 т.

То есть если в этом регионе авто попадают в разные градации, то на каждое без вариантов потребуется свой патент. Если в одну - то патент может быть и один на несколько автомобилей.

По автотранспортным услугам можно совмещать ПСН и УСН

У меня несколько грузовых машин. Могу я совмещать по грузоперевозкам ПСН и УСН с объектом "доходы минус расходы"?

- Да, нет никаких препятствий для совмещения спецрежимов по грузоперевозкам. Применять ПСН вы будете только по тем авто, которые вписаны в патент, а по перевозкам остальными нужно будет отчитываться по УСН. Не забудьте о том, что учет нужно вести раздельно по разным налоговым режимам, а право на применение ПСН вы утратите, если общие доходы от реализации на обоих спецрежимах превысят 60 млн руб. <26>

--------------------------------

<1> Письма Минфина от 01.12.2021 N 03-11-11/97432, от 22.05.2020 N 03-11-11/43120

<2> подп. 1 п. 3 ст. 346.43 НК РФ; Письма Минфина от 12.04.2021 N 03-11-11/27582, от 17.03.2021 N 03-11-11/19095

<3> подп. 2 п. 1 ст. 346.23 НК РФ; Письмо УФНС по г. Москве от 17.02.2021 N 20-21/021912@

<4> Письма Минфина от 10.06.2021 N 03-11-11/45650, от 08.02.2021 N 03-11-11/7852

<5> Письмо ФНС от 27.01.2022 N СД-4-3/899@

<6> п. 3 ст. 346.49 НК РФ

<7> п. 8 ст. 346.45 НК РФ

<8> Постановление АС МО от 06.11.2020 N Ф05-17835/2020

<9> Письмо ФНС от 02.06.2021 N СД-4-3/7704@ (п. 3)

<10> приложение N 1 к Приказу ФНС от 26.03.2021 N ЕД-7-3/218@

<11> п. 18 Порядка, утв. Приказом ФНС от 09.12.2020 N КЧ-7-3/891@

<12> п. 77.3 Указаний, утв. Приказом Росстата от 30.11.2022 N 872

<13> Письма Минфина от 08.12.2020 N 03-11-11/107028, от 16.09.2020 N 03-11-11/81280

<14> Письмо Минфина от 28.07.2016 N 03-11-12/44303

<15> Письмо Минфина от 02.07.2019 N 03-11-09/48670

<16> Письмо Минфина от 10.10.2012 N 03-11-06/3/69

<17> Письмо Минфина от 31.12.2020 N 03-11-11/117026

<18> ст. 785 ГК РФ

<19> Письмо Минфина от 24.07.2020 N 03-11-11/65400

<20> Постановления АС ЗСО от 17.11.2022 N Ф04-6124/2022; АС МО от 08.10.2018 N Ф05-14270/2018

<21> Определение ВС от 01.07.2016 N 303-КГ16-7108

<22> Письмо Минфина от 11.06.2021 N 03-11-11/46562

<23> п. 5 ст. 346.43 НК РФ; Решение Нефтекамского горсуда Республики Башкортостан от 15.02.2022 N 2а-103/2022 (оставлено в силе Кассационным определением 6 КСОЮ от 15.12.2022 N 88а-26625/2022)

<24> подп. 3 п. 8 ст. 346.43 НК РФ

<25> ст. 10.2 Закона Хабаровского края от 10.11.2005 N 308

<26> п. 8 ст. 346.18, п. 6 ст. 346.45 НК РФ

Статья впервые опубликована в журнале "Главная книга" N 15, 2023